De manera general, el enfoque DEMPE (“Development, Enhancement, Maintenance, Protection and Exploitation”) permite conocer las contribuciones que cada parte involucrada hace a la creación de valor de un intangible.

El concepto de DEMPE no es nuevo. Fue desarrollado por la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (“OCDE”) en el marco de los trabajos para evitar la erosión de la base gravable y traslado de beneficios (“Base Erosion and Profit Shifting” BEPS, por sus siglas en inglés). Como resultado de dichos trabajos, la OCDE publicó en Octubre de 2015 el reporte final de las Acciones 8-10[1] “Aligning Transfer Pricing Outcomes with Value Creation”. Posteriormente, estas Acciones fueron integradas a las Directrices de la OCDE aplicables en materia de precios de transferencia a empresas multinacionales y administraciones tributarias (“Guías de Precios de Transferencia”) de 2017.[2]

Por su lado, en Noviembre de 2018 el Servicio de Administración Tributaria publicó el criterio no vinculativo 39/ISR/NV relativo al reconocimiento de las contribuciones únicas y valiosas. Dicho criterio señala que en los análisis de las funciones, actividades, activos y riesgos de los contribuyentes que lleven a cabo operaciones con partes relacionadas, éstos deben de identificar y considerar las contribuciones valiosas. Dichas contribuciones valiosas son definidas por el mismo criterio como “aquellas condiciones o atributos del negocio que generan valor de manera significativa y que implican la expectativa de generar mayores beneficios económicos futuros de los que se esperaría en su ausencia, tales como intangibles creados o utilizados, o factores de comparabilidad que definen alguna ventaja competitiva del negocio, incluyendo las actividades de desarrollo, mejora, mantenimiento, proyección y/o explotación de intangibles.” En este sentido, el mismo criterio sentencia que para dar simetría a la comparación de operaciones o empresas comparables, los contribuyentes deben considerar sus contribuciones únicas y valiosas, así como las de las empresas con las que se comparan. De no tomar en cuenta estas contribuciones, y que éstas afectaran significativamente el precio, monto de contraprestación o el margen de utilidad, entonces la comparación sería técnicamente incorrecta.

Las Guías de Precios de Transferencia definen a un intangible como algo que no es un activo físico ni un activo financiero que pueda poseerse o controlarse para su uso en actividades comerciales y cuyo uso o transferencia generaría una compensación en caso de que la operación se realizara entre partes independientes en circunstancias comparables. En este mismo orden ideas, el análisis de precios de transferencia en un caso relacionado con activos intangibles debe de ser la determinación de las condiciones que hubieran acordados partes independientes en una operación comparable.[3]

Un activo intangible puede ser propiedad de la empresa quien lo registró para efectos legales como de su propiedad; sin embargo, para efectos de Precios de Transferencia, el propietario legal del intangible no le da derecho de recibir los beneficios derivados de la explotación del intangible por las empresas del grupo multinacional por el simple hecho de ser el propietario legal. Es posible que como parte de algún acuerdo contractual, el propietario legal del intangible sea el propietario de los beneficios del intangible; sin embargo, si el propietario legal del intangible no desempeña ninguna función de Desarrollo, Mejora, Mantenimiento, Protección o Explotación del intangible, diferente a solo ser el propietario legal del mismo, es posible que el propietario legal no tenga derecho de recibir parte de los beneficios generados por el intangible. Por lo tanto, es necesario plantearse si alguna (o varias) parte relacionada del propietario legal del intangible lleva (o llevan) a cabo funciones o actividades que generen valor para el intangible. Un adecuado análisis DEMPE responde de manera clara los siguientes planteamientos:

• ¿Cuáles son las actividades o funciones que cada parte involucrada lleva a cabo y que están relacionadas con la explotación del intangible?
• ¿Quién contribuye con el recurso económico para llevar a cabo estas actividades?
• ¿Quién asume el riesgo de llevar a cabo estas actividades?
• ¿Estas actividades generan un valor para el intangible?

Dependiendo de las respuestas a las preguntas antes planteadas, puede determinarse qué parte involucrada tiene derecho a los beneficios generados por el activo intangible. Sin embargo, también puede concluirse que varias entidades desempeñan funciones DEMPE considerables y que, por lo tanto, éstas entidades tienen derecho a los beneficios generadas por el activo intangible. En este sentido, las utilidades residuales generadas por el intangible deberían de repartirse de acuerdo a las funciones DEMPE que cada parte involucrada lleva a cabo.

Para revisar cómo la asignación de utilidades puede ser diferente para un propietario legal y un propietario económico a través de análisis DEMPE, las Guías de Precios de Transferencia establecen como ejemplo el siguiente caso.

Premiere es la sociedad matriz de un grupo multinacional. La sociedad S es una filial íntegramente participada por Premiere y miembro del grupo Premiere. Premiere financia actividades de investigación y desarrollo (I+D) y desempeña funciones continuas de I+D en apoyo de su actividad empresarial. Cuando sus funciones de I+D generan inventos patentables, la práctica del grupo Premier es ceder todos los derechos sobre tales inventos a la sociedad S a fin de centralizar y simplificar la administración de las patentes concedidas en todo el mundo. Todos los registros de patentes se hacen y mantienen a nombre de la sociedad S. 

El personal de la sociedad S lo constituyen únicamente tres abogados que realizan su trabajo en relación con las patentes. La sociedad S no lleva a cabo ni controla ninguna de las actividades de I+D del Grupo Premiere. La sociedad S no tiene personal técnico de I+D ni incurre en ninguno de los gastos por I+D del grupo Premiere. La dirección de Premiere toma las decisiones clave relacionadas con la defensa de las patentes tras realizar consultas con los empleados de la sociedad S. La dirección de Premiere, y no los empleados de la sociedad S, controla todas las decisiones relativas a la concesión de licencias sobre las patentes del grupo, tanto a partes independientes como a partes relacionadas.

Con cada cesión de derechos de Premiere a la sociedad S, la sociedad S realiza un pago simbólico de $100 a Premiere como contraprestación por la cesión de los derechos sobre un invento patentable y, como condición específica de la cesión, simultáneamente concede a Premiere una licencia de patente exclusiva, sin pago de impuestos, con pleno derecho de concesión de sublicencias, durante toda la vigencia de la patente que va a registrarse. Los pagos simbólicos de la sociedad S a Premiere no tienen más fin que satisfacer los requisitos impuestos por el derecho de contratos en relación con las cesiones y, a los efectos de este ejemplo, se asume que no constituyen una compensación de plena competencia por los derechos cedidos sobre inventos patentables. Premiere usa los inventos patentables para fabricar y vender sus productos en todo el mundo y, cada cierto tiempo, concede sublicencias sobre sus derechos de patentes. La sociedad S no hace uso comercial alguno de las patentes ni tiene derecho a hacerlo según los términos del contrato de licencia con Premiere.

Conforme a los términos del contrato, Premiere desempeña todas las funciones relativas al desarrollo, mejora, mantenimiento, y explotación de los activos intangibles, excepto los servicios de administración de patentes. Premiere aporta y usa todos los activos relacionados con el desarrollo y explotación del activo intangible, y asume todos o prácticamente todos los riesgos que entrañan los activos intangibles. Premiere debe tener derecho al grueso de los rendimientos derivados de la explotación de los activos intangibles. Las administraciones fiscales pueden llegar a una solución apropiada en la determinación de los precios de transferencia definiendo la operación efectiva realizada entre Premiere y la sociedad S. Dependiendo de los hechos, podría determinarse que, considerando en conjunto la cesión nominal de derechos a la sociedad S y la reversión simultánea a Premiere de los plenos derechos de explotación, lo que se observa es un acuerdo de prestación de servicios de administración de patentes. Podría determinarse un precio de plena competencia por los servicios de administración de patentes y Premiere conservaría o se la asignaría el saldo de los rendimientos obtenidos por el grupo multinacional por la explotación de las patentes. 

Del ejemplo anterior se puede concluir que derivado de un análisis DEMPE, el propietario económico del intangible es Premiere y no la sociedad S. Por lo tanto, los beneficios económicos del intangible son atribuibles a Premiere. Si no hubiéramos considerado el análisis DEMPE, es muy probable que los beneficios económicos del intangible hubieran sido asignados a S por el simple hecho de ser el propietario legal. Esta discrepancia entre el propietario legal y el propietario económico del intangible, así como las diferencias entre el contribuyente y las compañías seleccionadas como comparables, en términos de contribuciones únicos y valiosas, pudiera generar un riesgo para las partes involucradas en caso de una revisión parte de la autoridad fiscal de sus respectivos países de residencia.

El equipo experto del área de Precios de Transferencia de PGA, se encuentra a sus órdenes para atender las necesidades fiscales y de Precios de Transferencia.

Lo invitamos a contactar al personal de PGA quien con gusto lo atenderá.

[1]https://www.oecd.org/ctp/aligning-transfer-pricing-outcomes-with-value-creation-actions-8-10-2015-final-reports-9789264241244-en.htm

[2] En Enero de 2022 se publicó la nueva versión de las Guías de Precios de Transferencia en donde se incorporó la Guía para la aplicación del enfoque de activos intangible de difícil valoración (“Guidance for Tax Administrations on the application of the approach to Hard-to-Value Intangibles”) publicado en Junio de 2018, entre otros cambios.  

[3] Párrafo 6.6 de las Guías de Precios de Transferencia de 2022.